CARGA TRIBUTÁRIA SOBRE OS SALÁRIOS - Material de estudo

Fonte - SRF

MINISTÉRIO DA FAZENDA
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL
COORDENAÇÃO-GERAL DE ESTUDOS ECONÔMICO-TRIBUTÁRIOS
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TEXTO PARA DISCUSSÃO 01
CARGA TRIBUTÁRIA SOBRE OS SALÁRIOS
BRASÍLIA - OUTUBRO/98
2
COORDENAÇÃO-GERAL DE ESTUDOS ECONÔMICO-TRIBUTÁRIOS
COORDENAÇÃO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
DIVISÃO DE ESTUDOS DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
Coordenador-Geral
Paulo Ramos Filho
Coordenadora
Andréa Teixeira Lemgruber
Chefe da Divisão
Gerson D’Agord Schaan
TEXTO PARA DISCUSSÃO 01
CARGA TRIBUTÁRIA SOBRE OS SALÁRIOS
Jefferson José Rodrigues
Auditor-Fiscal do Tesouro Nacional
jeff@fazenda.gov.br
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL
COORDENAÇÃO-GERAL DE ESTUDOS ECONÔMICO-TRIBUTÁRIOS
DIVISÃO DE ESTUDOS DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
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Este trabalho é de inteira responsabilidade de seu(s) autor(es). As opiniões nele
emitidas não exprimem, necessariamente, o ponto de vista da SRF.
3
SUMÁRIO
Resumo........................................................................................................................ 04
1. Introdução ................................................................................................................ 05
2. Características do Sistema Tributário Brasileiro ...................................................... 05
3. Conceitos, Metodologia e Fontes de Dados ............................................................ 06
3.1. Conceitos..................................................................................................... 06
3.2. Metodologia ................................................................................................. 07
3.3. Fontes de Dados ......................................................................................... 08
4. Carga Tributária sobre o Consumo.......................................................................... 09
5. Carga Tributária Sobre a Renda .............................................................................. 11
5.1. Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas ............................................. 12
5.2. Contribuição para a Seguridade Social ....................................................... 12
5.3. Contribuição para o Fundo de Garantia do Tempo de Serviço ................... 13
5.4. Resultados................................................................................................... 13
6. Carga Tributária Total .............................................................................................. 13
7. Apropriação da Renda ............................................................................................. 17
8. Classificação das Despesas .................................................................................... 17
9. Considerações Finais............................................................................................... 18
10. Anexos ................................................................................................................... 20
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RESUMO
Este texto propõe apresentar uma medida consistente da carga fiscal total, incidente
sobre os salários, bem como avaliar seu comportamento nas diversas faixas de
rendimento. O trabalho é apresentado da seguinte forma:
A seção 2 apresenta os conceitos, metodologia e a origem dos dados utilizados. Na
seção 3 discorre-se sobre o cálculo da carga tributária incidente no consumo e as
hipóteses subjacentes.
A seção 4 apresenta o cálculo da carga tributária sobre a renda com considerações
sobre a translação das contribuições patronais. Os resultados apurados são
consolidados, sendo traçados e analisados 3 cenários possíveis.
Na seção 5 procura-se determinar como a renda é apropriada nas faixas de renda
consideradas. A seção 6 é destinada à classificação das despesas de consumo e à
análise de sua importância relativa no orçamento doméstico. Por fim, a seção 7 traz
as considerações finais, delimitando a aplicabilidade dos resultados alcançados.
.
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CARGA TRIBUTÁRIA SOBRE OS SALÁRIOS
01. INTRODUÇÃO
Na busca dos recursos financeiros necessários ao financiamento das ações do Estado, o
sistema tributário ideal tem como objetivo tributar, genericamente, os cidadão e empresas
de forma simples e transparente, observando sua capacidade contributiva, sem distorcer as
decisões quanto à alocação de recursos produtivos e ao menor custo administrativo
possível.
A experiência nacional e internacional mostra, contudo, que, na maioria dos casos, ocorre
um significativo desvio desse paradigma. A complexidade das relações sociais, além de
impedir o pleno alcance das metas, denuncia como incompatíveis algumas das
características desejadas. Por exemplo: para garantir o princípio da capacidade contributiva
(cada qual contribuindo segundo sua capacidade econômica), a prática mostrou a
necessidade de um amplo conjunto de controles administrativos que podem comprometer o
baixo custo e a simplicidade da tributação.
Este texto investiga os efeitos do sistema tributário brasileiro, caracterizado pelas normas
legais vigentes em 1996, sobre o rendimento dos trabalhadores assalariados. Traz à luz o
real impacto dos impostos e contribuições que recaem, ora de forma direta, ora de forma
indireta, sobre os salários, explicitando o ônus real imputado ao trabalhador assalariadado
subjacente à opção pela forma de tributação.
02. CARACTERÍSTICAS DO SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO
O sistema tributário brasileiro, no início dos anos 90, caracterizava-se por uma alta taxação
sobre o consumo e o trabalho, com o capital suportando uma pressão fiscal
significativamente menor1. Como não se observou, nos últimos anos, alterações
expressivas na estrutura tributária, é de se esperar que tal assimetria persista atualmente.
A tributação sobre o trabalho dá-se por intermédio do imposto de renda das pessoas físicas
e da contribuição para a previdências social, incidente sobre a folha de pagamentos. A
tributação progressiva da renda e a incidência proporcional da contribuição para a
previdência apresentam relativa transparência quanto à pressão fiscal que exercem sobre
os salários. A questão principal, abordada nesse trabalho, reside na determinação da carga
tributária adicional, sobre o trabalhador assalariado, oriunda da tributação sobre o
consumo.
Embora a lei que institua o tributo defina, entre outras coisas, o fato gerador e o sujeito
passivo da obrigação tributária, persiste o problema da identificação do real receptor da
carga tributária. Seguiremos, aqui, a abordagem usualmente adotada em que os tributos
considerados indiretos são integralmente repassados aos consumidores finais de bens e
serviços.
Em relação ao trabalhador assalariado, essa análise permite situá-lo quanto a sua efetiva
contribuição aos cofres públicos, posto que, freqüentemente, as receitas tributárias
percorrem vias tortuosas, dificultando não apenas sua identificação como a determinação
do fluxo real. O conhecimento por parte do contribuinte do seu real desembolso em favor
do erário é condição básica para o pleno exercício da cidadania. Nesse sentido, acredita-se
que, mesmo limitando o universo em estudo aos assalariados, o presente trabalho
representa significativa contribuição.
1 “Sistema Tributário – Características Gerais, Tendências Internacionais e Administração”, Secretaria da
Receita Federal/ESAF, Brasil, 1994.
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COORDENAÇÃO-GERAL DE ESTUDOS ECONÔMICO-TRIBUTÁRIOS – COGET
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Este texto pretende retratar o custo que a atual estrutura tributária/previdenciária inflige ao
receptor de salário, analisando sua evolução pelas diversas faixas de renda com ênfase
sobre o aspecto da progressividade. Trata-se, portanto, de referência adicional para uma
análise mais profunda que procure traçar horizontes alternativos ao atual modelo de
financiamento das ações do Estado.
A princípio é importante considerar os seguintes fatos:
a) A arrecadação do imposto de renda relativo ao trabalho assalariado em 1997
foi superior a R$ 12 bilhões (5% da carga fiscal bruta), sendo que o
mecanismo de retenção na fonte faz com que essa receita tenha
características únicas de controle, previsibilidade e baixa evasão.
b) O trabalhador tem parcela de seu salário descontada com o objetivo de
custear as ações de seguridade social, mediante contribuição ao Fundo de
Previdência e Assistência Social (FPAS), administrado pelo Instituto Nacional
de Seguridade Social (INSS).
c) As contribuições sociais devidas pelos empregadores (FPAS e FGTS) podem
provocar significativas distorções sobre o mercado de trabalho, em prejuízo do
salário real acordado com os empregados.
d) Por fim, o trabalhador assalariado, bem como os demais consumidores, são
indiretamente tributados quando aplicam suas rendas na aquisição de bens e
serviços. Os impostos incidentes na cadeia produtiva são, geralmente,
agregados aos preços e repassados aos consumidores finais.
Portanto, pretende-se determinar, dada a estrutura normativa vigente, a fração do salário
bruto que, potencialmente, é destinada ao financiamento das ações do Estado a título de
tributo (impostos e contribuições). Para tanto, buscaremos mensurar, separadamente, os
impostos internos incidentes sobre o consumo e sobre os rendimentos daquelas famílias
que tenham como principal fonte de renda o trabalho assalariado.
Neste cômputo, limitaremo-nos, quanto à tributação direta (sobre os rendimentos), ao
imposto de renda e às contribuições para a seguridade social e, quanto à tributação indireta
(sobre o consumo), ao ICMS, IPI, COFINS e PIS. Esta limitação prende-se tanto a
questões de ordem prática (falta de dados relativos aos impostos patrimoniais e ao Imposto
sobre a Prestação de Serviços-ISS) como à falta de uma análise mais rigorosa quanto ao
efeito translação, descrito na Seção 02.2, de alguns tributos indiretos como o IOF. Além
disso, procurou-se incorporar o reflexo nos salários daquelas contribuições incidentes
sobre o empregador.
O efeito final, relativo ao item c) acima citado, será capturado mediante considerações
quanto à translação da contribuição devida pelo empregador ao salário percebido pelo
empregado.
03. CONCEITOS, METODOLOGIA E FONTE DE DADOS
A seguir são apresentadas algumas considerações relativas aos conceitos, metodologia e
base de dados empregados no desenvolvimento do trabalho.
03.1 CONCEITOS
O uso da expressão carga tributária2, aqui adotado, deve ser entendido como uma carga
potencial, antes que efetiva. Esta última confronta as bases de cálculo com os valores
arrecadados, enquanto aquela parte da base de cálculo, aplicando-lhe as alíquotas
nominais legalmente previstas para cada situação particular de nível de renda ou padrão de
consumo, obtendo-se assim uma arrecadação ‘potencial’. Da proporção entre essa
2 No decorrer do texto serão usados, indistintamente, os termos carga/pressão e tributária/fiscal.
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arrecadação potencial e o salário bruto do trabalhador emergem os conceitos aqui
utilizados de carga tributária sobre a renda, sobre o consumo e total.
Como conseqüência do exposto no parágrafo anterior, a hipótese de evasão fiscal nula
permeia todo o trabalho. Embora, a princípio, possa parecer pouco plausível, tal hipótese
não compromete os resultados pois, devido à sistemática de retenção na fonte, a evasão
efetivamente observada para a tributação direta deve manter-se em baixos níveis para os
assalariados. Um problema maior poderia surgir em razão da incidência indireta, quando a
evasão é promovida por empresas que buscam ampliar as margens de lucro e/ou aumentar
o volume de vendas reduzindo seu custo tributário. Porém, em favor da simplicidade,
manteve-se a hipótese inicial mesmo neste caso.
Os conceitos de tributação direta e indireta utilizados de forma recorrente no texto devem
ser assim entendidos:
􀀹 Tributação Direta : refere-se às incidências tributárias que guardam relação
direta com a renda do contribuinte. Também foram consideradas como
tributação direta, no caso de translação, os tributos incidentes sobre a folha de
pagamentos.
􀀹 Tributação Indireta : refere-se às incidências tributárias que não visam a fonte
de renda do contribuinte, gravando a circulação de mercadorias, a prestação
de serviço ou o faturamento das empresas. No presente contexto equivale à
tributação sobre o consumo.
Outra definição que merece ser explicitada é a de progressividade. Esse conceito analisa a
variação da carga tributária suportada pelo contribuinte associada à alteração de sua
renda. Três situações são consideradas3:
􀀹 Tributação Progressiva : caracteriza-se sempre que a relação tributo
devido/renda auferida (ou seja a carga tributária) cresce quando passamos de
uma classe de renda mais baixa para uma classe de renda mais alta.
􀀹 Tributação Regressiva : caracteriza-se sempre que a relação tributo
devido/renda auferida (carga tributária) decresce quando passamos de uma
classe de renda mais baixa para uma classe de renda mais alta.
􀀹 Tributação Proporcional : caracteriza-se sempre que a relação tributo
devido/renda auferida (carga tributária) mantém-se constante quando
passamos de uma classe de renda mais baixa para uma classe de renda mais
alta.
03.2 METODOLOGIA
Considerando a proposta do estudo, torna-se imprescindível a mensuração do fluxo
receita/despesa do receptor de salários formalmente empregado. A entrada de receita
(salário), combinada com a legislação tributária vigente (alíquotas, base de cálculo,
deduções), permite-nos estimar o imposto devido na forma de tributação direta (sobre a
renda). A saída de recursos, caracterizada por um padrão de dispêndio, é necessária para
inferir sobre o total de tributos pagos indiretamente (sobre o consumo). Agregando-se o
total estimado nas duas modalidades teremos como resultado a parcela do salário bruto
devido pelos trabalhadores assalariados aos cofres públicos a título de tributação.
Para incorporar o impacto da transferência das contribuições patronais para os salários,
introduziu-se o conceito de Coeficiente de Translação (ct), que indica a proporção do tributo
legalmente devido pelo empregador que, em última instância, constitui um gravame para o
empregado. A idéia subjacente à translação é que, consideradas as condições de mercado,
o empresário poderia em maior ou menor grau, esquivar-se do pagamento do tributo
mediante redução dos salários pagos aos seus empregados, mantendo constante o custo
3 Stiglitz, Joseph E., “Economics of the Public Sector”, 2ª edition, W.W. Norton & Company, 1988.
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da mão-de-obra. Desta forma, uma redução da contribuição poderia refletir-se em um
aumento do salário líquido do empregado, mantendo-se inalterado o custo do fator
trabalho. O mesmo vale para um aumento dessa mesma contribuição, que implicaria
redução do salário líquido.
Nesta primeira abordagem, a translação afetará a carga tributária por duas vias: primeiro,
aumentando o valor absoluto dos tributos devidos pelo empregado, com efeito positivo
sobre a pressão fiscal e, segundo, aumentando o valor do salário bruto, ao qual será
acrescido a parcela das contribuições que, supostamente, é transferida ao empregado,
amortecendo o acréscimo de pressão fiscal.
A expressão geral para cálculo da carga tributaria total (tributação sobre a renda +
tributação sobre consumo) assume a seguinte forma:
onde ct representa o coeficiente de translação.
Para possibilitar uma análise quanto aos efeitos da tributação, foram considerados diversos
estratos de renda, para os quais se calculou a pressão fiscal consoante cada padrão de
rendimento e de consumo.
03.3 FONTE DE DADOS
A fonte primária de dados para o trabalho foi a Pesquisa de Orçamentos Familiares (POF)
de 1995-1996 realizada pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística - IBGE, que
investigou os hábitos de consumo, a alocação de gastos e a distribuição de rendimentos da
população das principais regiões metropolitanas do Brasil (Belém, Fortaleza, Recife,
Salvador, Belo Horizonte, Rio de Janeiro, São Paulo, Curitiba, Porto Alegre, além de
Brasília e o Município de Goiânia).
QUADRO 01
ESPAÇO AMOSTRAL
ÁREA DE PESQUISA Nº DE DOMICÍLIOS SELECIONADOS
Belém 1.699
Fortaleza 2.398
Recife 2.349
Salvador 1.983
Belo Horizonte 1.840
Rio de Janeiro 2.001
São Paulo 1.734
Curitiba 1.409
Porto Alegre 1.424
Brasília 1.177
Goiânia 1.802
Total 19.816
Nessas áreas encontram-se 29,85% do total da população brasileira, ou 37,69% da
população urbana. O universo abrangido pela pesquisa consiste de 12,54 milhões de
famílias, sendo que o espaço amostral limitou-se a 19.816 famílias distribuídas
geograficamente conforme o QUADRO 01 .
( . )
( . . Re . )
SalárioBruto ct Trib Empregador
Carga Tributária Total Trib Consumo Trib nda ct Trib Empregador
+ ⋅
+ + ⋅
=
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Na definição das classes de rendimento mensal foram utilizados 10 grupamentos divididos
segundo o número de salários mínimos (s.m.) recebidos, sendo que a categoria “sem
recebimento” foi incluída na 1ª classe . No QUADRO 02 apresentamos a relação das 10
classes de recebimento mensal em salários mínimos e em reais.
QUADRO 02
DIVISÃO DA POPULAÇÃO POR CLASSE DE RENDIMENTO MENSAL
CLASSE DE RENDIMENTO MENSAL
RENDIMENTO
MÉDIO MENSAL
(1)
Nº DE SALÁRIOS MÍNIMOS
(2) R$ R$
Até 2 Até 224,00 170,18
2 -----| 3 224,00 -----| 336,00 304,44
3 -----| 5 336,00 -----| 560,00 478,70
5 -----| 6 560,00 -----| 672,00 671,65
6 -----| 8 672,00 -----| 896,00 851,48
8 -----| 10 896,00 -----| 1,120,00 1.113,95
10 -----| 15 1.120,00 -----| 1.680,00 1.503,40
15 -----| 20 1.680,00 -----| 2.240,00 2.193,04
20 -----| 30 2.240,00 -----| 3.360,00 3.157,67
Mais de 30 Mais de 3.360,00 7.542,62
(1) Soma dos rendimentos mensais das famílias dividida pelo número de famílias contidas
neste conjunto
(2)Salário-Mínimo considerado: R$ 112,00.
Na determinação da carga fiscal sobre os salários, as unidades elementares consideradas
serão as famílias, em consonância com a estrutura utilizada na pesquisa orçamentária.
Todo o estudo será baseado no rendimento bruto médio mensal de natureza salarial do
chefe de família (salário bruto), equivalente ao valor apresentado na coluna Rendimento
Médio Mensal do QUADRO 02. Buscaremos, então, identificar a fração dessa base de
cálculo que é desembolsada no pagamento de tributos indiretos e a fração que é devida a
título de tributação direta. A soma dessa duas parcelas produzirá o resultado pretendido, ou
seja, a Carga Tributária sobre o Salário por estrato de renda.
04. CARGA TRIBUTÁRIA SOBRE O CONSUMO
Para se determinar a carga fiscal sobre o consumo, é necessário considerar não apenas os
tributos que, por sua natureza econômica e jurídica, são transferidos aos preços (impostos
sobre valor agregado) como também aqueles que, independentemente da incidência legal,
findam por onerar o produto final, recaindo de fato sobre o consumidor. O primeiro passo
consiste na identificação de ambos tipos de incidência e na determinação, quando possível,
da alíquota aplicada.
O tributo referente a cada item de Despesa será igual à alíquota total incidente sobre o
respectivo bem ou serviço multiplicado pelo gasto aplicado em seu consumo. O QUADRO
03, apresentado a seguir, sumariza os principais tributos incidentes sobre a
produção/comercialização, constantes da legislação vigente em 1996, e que repercutem
sobre os preços finais ao consumidor.
QUADRO 03
TRIBUTAÇÃO SOBRE O CONSUMO
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TRIBUTOS COMPETÊNCIA ALÍQUOTA
BÁSICA % DA CFB(2)) % DO PIB
ICMS estadual 20% 1 25,22% 7,18
COFINS federal 2% 7,83% 2,23%
IPI federal diversas 7,17% 2,04%
PIS/PASEP federal 0,65% 3,16% 0,90%
ISS municipal diversas 1,76% 0,50%
IOF federal diversas 1,72% 0,49%
(1) Eqüivale a uma alíquota por dentro de 17%.
(2) Carga Fiscal Bruta, consideradas as três esferas de governo.
A mensuração da tributação sobre o consumo no Brasil apresenta elevado grau de
complexidade, dada a necessidade de se considerar, além dos dois impostos sobre o valor
agregado (ICMS e IPI), contribuições sociais incidentes sobre o faturamento das empresas
(PIS-PASEP e COFINS) e tributos sobre operações financeiras (IOF e CPMF) que
permeiam toda a cadeia produtiva. À exceção do IPI e do ICMS, os demais tributos têm
incidência cumulativa o que praticamente inviabiliza, ao fim do processo produtivo, separar
do preço da mercadoria a parcela relativa aos tributos efetivamente cobrados.
Considere-se ainda que a escassez de informações e a diversidade das legislações
municipais impedem a obtenção de alíquotas uniformes do ISS para aplicação nas
respectivas bases imponíveis, o que levou à exclusão do ISS do cálculo da carga fiscal
sobre o consumo.
Por questão de simplicidade metodológica, foram adotadas as seguintes hipóteses:
a) O IOF não é repassado aos preços, sendo integralmente absorvido pelas
empresas,
b) A alíquota efetiva total do PIS e da COFINS é de 2,65%, desconsiderando,
portanto a cumulatividade;
c) O valor cobrado a título de PIS e COFINS é integralmente repassado aos
preços e
d) Inexiste sonegação.
A hipótese (a) decorre do desconhecimento, dada a complexidade da legislação e a
diversidade de hipóteses de incidência e alíquotas, do efeito real do IOF no valor final dos
bens e serviços. O pressuposto (b) também origina-se da dificuldade em se obter uma
alíquota padrão para o PIS e a COFINS, pois, em cada processo produtivo resultará uma
alíquota efetiva distinta4. Esta hipótese, por desconsiderar a cumulatividade, tende a
subestimar a carga fiscal imposta ao trabalhador. A hipótese (c) relaciona-se com as
condições de mercado enfrentadas pelas empresas. A capacidade do empresário em
transferir o PIS e a COFINS para o preço será maior ou menor conforme atue em um
mercado menos ou mais competitivo, respectivamente. Uma translação completa, como a
aqui adotada, pressupõe um mercado pouco competitivo, tendendo a superestimar a carga
fiscal. Por fim, a hipótese (d), já comentada anteriormente, tende a superestimar a carga
fiscal.
Tais hipóteses visam apenas a simplificação da metodologia, não se descartando a
possibilidade de, em um estudo posterior, relaxá-las e incluir o efeito dos tributos aqui
desconsiderados.
4 A incidênica em cascata desses dois tributos faz com que, a cada etapa de processamento ou
comercialização, o imposto incida sobre o valor total da operação e não apenas sobre o valor agregado na
respectiva etapa. Dessa forma, os produtos mais elaborados acabam por suportar uma alíquota efetiva maior
em relação àqueles produtos menos elaborados. No presente estudo, desconsiderou-se a heterogeneidade do
processo produtivo e a cumulatividade da incidência.
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A cesta de consumo considerada para cada faixa de renda eqüivale àquela apresentada na
POF sob o título de Despesas de Consumo. A estrutura das Despesas Gerais obedece aos
itens mostrados no QUADRO 04.
QUADRO 04
DESPESAS GERAIS
1. Alimentação 7. Recreação e Cultura
2. Habitação 8. Fumo
3. Vestuário 9. Serviços Pessoais
4. Transporte 10. Despesas Diversas
5. Higiene e Cuidados Pessoais 11. Outras Despesas Correntes
6. Assistência à Saúde 12, Aumento do Ativo
7. Educação 14. Diminuição do Passivo
Representam Despesas de Consumo aquelas relacionadas do item 1 ao 10. Na POF, cada
item da Despesa de Consumo é subdividido em subitens com a indicação do respectivo
gasto mensal em reais. O QUADRO A–01 do anexo apresenta uma breve descrição de cada
categoria de despesa. Por hipótese, considerou-se que as Despesas Gerais eqüivalem ao
desembolso efetivo do trabalhador e esgotam a sua renda. A determinação da alíquota
correspondente a cada item de despesa foi obtida ponderando-se a alíquota imputável a
cada subitem disponível na POF pela despesa total de consumo.
As Despesas com Alimentação, principal item de Despesas de Consumo em quase todas
as faixas de rendimento, tiveram um tratamento mais específico, pois a POF apresenta,
para cada faixa, o gasto com mais de 40 produtos alimentícios distintos. Foi possível,
então, identificar as alíquotas incidentes sobre cada um deles que, ponderada pela
despesa por produto (subitem), resultou em uma boa aproximação da alíquota
efetivamente paga por cada estrato salarial em relação às despesas dessa natureza.
O QUADRO A-02 do anexo mostra, por item de Despesa de Consumo e faixa salarial, as
alíquotas efetivas obtidas, sendo que o valor consolidado da carga tributaria sobre as
Despesas de Consumo foi transcrito para a primeira coluna do QUADRO 06. Constata-se
que a carga fiscal para a classe mais baixa atinge o valor máximo de 13,13%, sendo que, à
medida que se ascende nas faixas de rendimento, há um redução contínua de pressão
fiscal, reduzindo-se a 6,94% para a classe mais alta. Portanto, os resultados alcançados
corroboram a teoria da regressividade da tributação indireta .
05. CARGA TRIBUTÁRIA SOBRE A RENDA
Na análise da tributação sobre a renda, considerou-se apropriado computar não apenas a
incidência legal do imposto de renda e da parcela da contribuição para a seguridade de
responsabilidade do empregado, como também uma provável translação para os salários
(incidência econômica) do ônus tributário relativo às contribuições sociais incidentes sobre
a folha de pagamentos que, embora representem obrigações de direito para os
empregadores, podem resultar em um ônus real para o empregado. Calculou-se, portanto,
a repercussão sobre os salários das contribuições ao INSS e ao FGTS, ambas legalmente
imputadas ao empregador.
Quando desconsidera-se o efeito de translação para os salários, a carga tributária sobre a
renda será composta de duas parcelas, uma relativa ao imposto de renda e outra relativa à
contribuição do empregado para a seguridade social. Ao computar-se o efeito translação,
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serão adicionadas as parcelas transferidas relativas à contribuição do empregador para a
seguridade social e para o FGTS.
A título de ilustração, o QUADRO 05 apresenta algumas informações, relativa a 1996, de
cada tributo considerado no cálculo da carga fiscal sobre a renda.
QUADRO 05
TRIBUTAÇÃO SOBRE A RENDA
TRIBUTOS COMPETÊNCIA ALÍQUOTA
BÁSICA % DA CFB(3) % DO PIB
IRPF (1) federal 15% e 25% 7,06% 2,01%
INSS Empregado (2) federal 10% 5,62% 1,60%
INSS Empregador federal 20% 13,14% 3,74%
FGTS federal 8% 5,23% 1,49%
(1) Da parcela do IRRF sem alocação expecífica, 40% foi imputada às pessoas físicas.
(2) Participação do empregado e do empregador no valor total arrecadado pelo INSS foram estimadas
em 30 e 70%, respectivamente.
(3) Carga Fiscal Bruta, consideradas as três esferas de governo.
05.1 IMPOSTO DE RENDA DAS PESSOAS FÍSICAS (IRPF)
O imposto de renda das pessoas físicas é calculado segundo uma tabela progressiva que,
em 1996, abrigava três situações para as alíquotas marginais:
1. Isenção do imposto de renda para pessoas físicas com rendimentos mensais
de até R$ 900,00.
2. Alíquota de 15%, para pessoas físicas com rendimentos mensais entre R$
900,00 e R$ 1.800,00 e
3. Alíquota de 25%, para pessoas físicas com rendimentos mensais acima de R$
1.800,00.
Para o cálculo da parcela do IRPF que compõe a carga fiscal, considerou-se como
rendimento bruto de cada faixa de renda o Rendimento Médio Mensal, indicado no
QUADRO 02. A base de cálculo, para aplicação das alíquotas constantes da tabela
progressiva mensal do IRPF de 1996, foi definida como sendo o rendimento bruto
deduzidas a contribuição do empregado para o INSS e as despesas com educação e
saúde. O resultado, correspondente ao IRPF devido, foi dividido pelo rendimento bruto
mensal determinando assim a alíquota efetiva sobre o salário.
05.2 CONTRIBUIÇÃO PARA A SEGURIDADE SOCIAL (INSS)
A parcela da contribuição social devida pelo empregado e que compõe a carga tributária
sobre a renda foi calculada, conforme determina a legislação, aplicando linearmente a
alíquota nominal para cada faixa de renda sobre o Rendimento Médio Mensal até o limite
de 10 salários mínimos. Para rendimentos mensais acima desse patamar (R$1.120,00) o
valor devido mantém-se constante e igual à maior contribuição (11% de R$1.120,00 =
R$123,20). Ao estabelecer esse limite de contribuição, determina-se uma trajetória
declinante da alíquota efetiva com o aumento da renda.
Quando considerada a translação da contribuição do empregador para os salários dos
empregados, a parcela a ser adicionada à carga tributária é obtida pela aplicação da
alíquota nominal sobre o salário bruto do empregado, não sujeito a nenhum limite.
13
05.3 CONTRIBUIÇÃO PARA O FUNDO DE GARANTIA DO TEMPO DE SERVIÇO (FGTS)
O FGTS é um fundo criado pelo governo federal para proteger o trabalhador demitido sem
justa causa, mediante uma conta vinculada ao contrato de trabalho. Sua principal fonte de
recursos é a contribuição efetuada pelos empregadores, correspondente a 8% da
remuneração do empregado.
Posto que, segundo a legislação, o empregado não contribui para o fundo, essa
contribuição somente será considerada quando da análise dos efeitos de translação. Neste
caso, a parcela correspondente será determinada aplicando-se a fração da alíquota
transferida ao rendimento médio mensal.
05.4 RESULTADOS
Considerando o anteriormente exposto e a estratificação de renda aqui estabelecida,
podemos constatar que o imposto de renda somente afetará os cinco níveis de renda
superiores, estando os demais níveis contidos na faixa de isenção. Portanto, as famílias
pertencentes às cinco primeiras faixas de renda sujeitam-se exclusivamente à contribuição
para o sistema de previdência oficial (INSS).
Os primeiros resultados, apresentados na 3ª coluna do QUADRO 06 , são relativos à carga
tributária sobre a renda, desconsiderados os efeitos de translação. Seria, nesse caso, a
carga tributária do trabalhador ‘juridicamente planejada’, explicitamente declarada na
estrutura do sistema tributário nacional e, portanto, percebida como razoável pelos
legisladores.
Nota-se claramente que, no Brasil, a tributação da renda é realizada segundo o princípio da
progressividade, consagrado, relativamente ao imposto de renda, pela Constituição
Federal. Ressalte-se que na determinação da carga tributária sobre a renda, há duas
componentes que atuam em sentidos opostos; o imposto de renda no sentido da
progressividade e a contribuição para a seguridade social que, em razão do limite superior
de contribuição, age no sentido da regressividade. Os valores obtidos deixam patente que,
o ânimo progressivo do IRPF prevalece.
06. CARGA TRIBUTÁRIA TOTAL
Na consolidação dos resultados procurou-se incorporar a questão da translação das
contribuições patronais para os salários dos empregados. Como conseqüência, aumentase
a tributação sobre a renda e, por conseguinte, a carga tributária total sobre o
assalariado. Três situações de transferência da pressão fiscal foram consideradas:
1) Não ocorre translação. O efeito econômico reflete perfeitamente o dispositivo
legal, com cada agente econômico assumindo, de fato, a carga fiscal predita
no ordenamento jurídico. Neste caso temos um coeficiente de translação nulo.
2) Ocorre uma translação parcial. Em resposta a condições específicas de
mercado, empregado e empregadores compartilham igualmente a carga que
originalmente destinava-se apenas aos empregadores. Temos a situação em
que o coeficiente de translação é igual a 0,5.
3) Translação total. Os empregadores estão em situação que permite transferir
todo o ônus contributivo que a legislação lhes imputa ao custo da mão-deobra.
É o caso extremo em que a mecânica do mercado frusta, parcialmente,
o criterio distributivo da carga tributária definido pelo sistema tributário. Esse
caso caracteriza-se por um coeficiente de translação igual a 1,0.
Os resultados para a primeira situação são apresentados na quarta coluna do QUADRO 06.
Podemos ver que, do arcabouço legal vigente, emerge uma combinação de tributação
progressiva e regressiva, com predomínio daquela sobre esta última.
14
QUADRO 06
CARGA TRIBUTÁRIA EFETIVA SOBRE O RENDIMENTO ASSALARIADO
COEFICIENTE DE TRANSMISSÃO = 0%
Nº DE SALÁRIOS MÍNIMOS CONSUMO RENDA (1) TOTAL
Até 2 13,13% 7,82% 20,95%
2 -----| 3 12,80% 7,82% 20,62 %
3 -----| 5 12,38% 7,82% 20,20 %
5 -----| 6 12,15% 9,00% 21,15 %
6 -----| 8 12,03% 11,00% 23,03 %
8 -----| 10 11,17% 11,10% 22,27 %
10 -----| 15 10,69% 11,73% 22,42 %
15 -----| 20 9,91% 12,55% 22,46 %
20 -----| 30 9,13% 15,86% 24,99 %
Mais de 30 6,94% 20,46% 27,41 %
(1) Imposto de renda + contribuição social do empregado.
Observa-se também que, ao procedermos à agregação, a progressividade remanescente
da carga fiscal sobre a renda é significativamente amortecida pela regressividade implícita
na tributação sobre o consumo. Quando considerada apenas a exação sobre a renda, a
classe mais alta suportava uma carga fiscal 161% superior à recebida pela classe mais
baixa. Ao incluirmos os impostos pagos no consumo, essa diferença se reduz a 31%.
O efeito individual e conjunto de cada tipo de tributação pode ser melhor visualizado no
GRÁFICO 01, onde se plotou os valores apresentados no quadro acima. O coeficiente de
translação igual a zero significa que não se considerou qualquer transferência de encargos
fiscais do empregador para o empregado.
O segundo caso, que nos parece o mais plausível, é conseqüência não de um consenso
entre as partes que acordam a repartição da exação exigida do empregador, e sim
resultado final da ação de mecanismos de mercado ao longo de determinado período de
tempo. O QUADRO 07 aponta os valores obtidos ao considerar essa hipótese.
GRÁFICO 01
Carga Tributária sobre os Salários
(coeficiente de translação = 0)
0
5
10
15
20
25
30
Renda em Salários Mínimos
% da Renda
Consumo
Renda
Total
15
QUADRO 07
CARGA TRIBUTÁRIA EFETIVA SOBRE O RENDIMENTO ASSALARIADO(1)
COEFICIENTE DE TRANSMISSÃO = 50%
Nº DE SALÁRIOS MÍNIMOS CONSUMO RENDA (1) TOTAL
Até 2 13,13% 19,14% 32,27 %
2 -----| 3 12,80% 19,14% 31,94 %
3 -----| 5 12,38% 19,14% 31,52 %
5 -----| 6 12,15% 20,18% 32,32 %
6 -----| 8 12,03% 21,93% 33,96 %
8 -----| 10 11,17% 22,02% 33,18 %
10 -----| 15 10,69% 22,57% 33,26 %
15 -----| 20 9,91% 23,29% 33,20 %
20 -----| 30 9,13% 26,20% 35,32 %
Mais de 30 6,94% 30,23% 37,17 %
(1) Imposto de renda + contribuição social do empregado + ½ contribuição social do empregador.
Comparativamente com o primeiro caso, temos agora uma situação em que o trabalhador
assalariado submete-se a uma carga fiscal total mais elevada em todos os níveis de renda.
Além do mais, a diferença de pressão fiscal total entre o primeiro e o último estrato se
reduz a 15,18%.
Em termos gráficos, os efeitos da translação se traduzem por um deslocamento para cima
da curva da carga tributária total, que sai da faixa de 20 a 28% (GRÁFICO 01) para a faixa de
32 a 38% (GRÁFICO 02), que determina maior pressão fiscal a cada estrato de renda.
Concomitantemente, a curva torna-se mais horizontal, refletindo a suavização da
progressividade decorrente da adição de parcelas proporcionais de tributação.
Finalmente, para a última situação, temos os resultados indicados no QUADRO 08. Ao
esquivar-se totalmente do pagamento do tributo, o empregador eleva sensivelmente a
carga tributária total do empregado em todas as faixas de renda. A tributação sobre o
consumo, como nos demais casos, permanece inalterada. O diferencial de pressão fiscal
total entre as classes extremas atinge seu valor mínimo: 9,00%.
GRÁFICO 02
Carga Tributária sobre os Salários
(coeficiente de translação = 0,5)
0
5
10
15
20
25
30
35
40
Renda em Salários Mínimos
% da Renda
Consumo
Renda
Total
16
QUADRO 08
CARGA TRIBUTÁRIA EFETIVA SOBRE O RENDIMENTO ASSALARIADO
COEFICIENTE DE TRANSMISSÃO = 100%
Nº DE SALÁRIOS MÍNIMOS CONSUMO RENDA (1) TOTAL
Até 2 13,13% 27,98% 41,12%
2 -----| 3 12,80% 27,98% 40,78%
3 -----| 5 12,38% 27,98% 40,37%
5 -----| 6 12,15% 28,91% 41,05%
6 -----| 8 12,03% 30,47% 42,50%
8 -----| 10 11,17% 30,55% 41,71%
10 -----| 15 10,69% 31,04% 41,73%
15 -----| 20 9,91% 31,68% 41,59%
20 -----| 30 9,13% 34,27% 43,40%
Mais de 30 6,94% 37,86% 44,81%
(1) Imposto de renda + contribuição social do empregado + contribuição social do empregador.
Um cenário como este dependeria de condições específicas de mercado, verificando-se,
provavelmente, apenas no longo prazo.
A análise gráfica é análoga à anterior: a translação completa das contribuições do
empregador para os salários desloca para cima a curva de tributação sobre a renda e, por
conseqüência, a curva da carga total, que se acomoda na faixa de 40 a 45%. O efeito de
amortização também é mais forte; temos uma curva de pressão fiscal quase horizontal,
característica de tributação proporcional. Estaria, neste caso, praticamente suplantado o
princípio da progressividade.
GRÁFICO 03
Carga Tributária sobre os Salários
(coeficiente de translação = 1,0)
0
5
10
15
20
25
30
35
40
45
50
Renda em Salários Mínimos
% da Renda
Consumo
Renda
Total
17
07. APROPRIAÇÃO DA RENDA
Utilizando os dados da Pesquisa Orçamentária Familiar, podemos obter uma aproximação,
para as regiões envolvidas no estudo, de como a renda agregada é distribuída nos diversos
estratos sociais.
Para chegarmos a uma estimativa sobre a apropriação de renda, imputamos a cada uma
das classes a renda equivalente ao produto de seu rendimento médio pelo respectivo
número de famílias. Procedendo dessa forma, obtivemos o QUADRO 09 que mostra que a
renda agregada da população em questão é da ordem de US$ 9,23 bilhões. A classe de
maior poder aquisitivo, constituída por 9,28% da população, apropria-se de 41,47% da
renda total. No outro extremo temos que os 7,73% da população em estudo com os mais
baixos salários detêm apenas 0,78% da renda agregada.
QUADRO 09
APROPRIAÇÃO DA RENDA AGREGADA
CLASSE DE RENDIMENTO
MENSAL
RENDIMENTO
MÉDIO (1) NÚMERO DE FAMÍLIAS RENDA AGREGADA
Nº DE SALÁRIOS MÍNIMOS
(2) R$ QUANTID. % R$ MIL %
Até 2 170,18 422.550 7,73 71.909,55 1,02
2 -----| 3 304,44 467.240 8,55 142.246,54 1,51
3 -----| 5 478,70 872.360 15,97 417.598,73 4,25
5 -----| 6 671,65 446.662 8,17 300.000,53 2,68
6 -----| 8 851,48 668.864 12,24 569.524,32 5,29
8 -----| 10 1.113,95 470.476 8,61 524.086,74 4,88
10 -----| 15 1.503,40 805.468 14,74 1.210.940,59 11,21
15 -----| 20 2.193,04 385.636 7,06 845.715,17 9,22
20 -----| 30 3.157,67 417.624 7,64 1.318.718,77 13,14
Mais de 30 7.542,62 507.258 9,28 3.826.054,34 46,80
TOTAIS 5.464.138 100,00 9.226.795,30 100,00
(1) Soma dos recebimentos mensais das famílias, dividida pelo número de famílias contidas neste conjunto.
(2) Salário Mínimo considerado : R$ 112,00.
Os números apresentados evidenciam que a acentuada desigualdade na distribuição de
renda, questão maior e ainda irresoluta no Brasil, encontra correspondência no subconjunto
dos trabalhadores assalariados, e deve ser ponderada na elaboração de políticas fiscais
e/ou tributárias.
08. CLASSIFICAÇÃO DAS DESPESAS
Com o objetivo de identificar a relevância de cada item de despesa no gasto total das
famílias e de observar a alteração das prioridades segundo a evolução da renda, ordenouse
de forma decrescente os gastos em cada item de dispêndio, classificando-os. Como
resultado obteve-se o QUADRO A04 do anexo, por meio do qual é possível verificar não
somente a composição percentual dos gastos no orçamento em cada classe de renda,
como também compará-la com as demais.
Os seguintes aspectos merecem destaque:
18
a) As despesas com alimentação e habitação representam, em média, 50% das despesas
das famílias que recebem até 15 salários mínimos (74,19% da população em estudo),
reduzindo-se a 33% para as famílias com renda acima de 15 salários mínimos (25,81%
da população em estudo);
b) As despesas com alimentação representam 10,31% do desembolso total para as
famílias com mais de 30 s.m. e atingem 33,51% para as famílias com até 2 s.m.. Notase,
também, que o item de maior representatividade para a última classe (mais de 30
s.m.) é o Aumento do Ativo, participando com 23,69% dos gastos totais;
c) Para as famílias da classe mais baixa (até 2 s.m.), o dispêndio com fumo, produto que
agrega grande parcela de tributos, é a sétima maior despesa dentre as 14
pesquisadas, superando os gastos com higiene e cuidados pessoais (9º), recreação e
cultura (11º) e educação (12º). À medida que analisamos as classes de renda mais
alta, o item em questão reduz sua importância relativa, sendo que, a partir da sétima
classe (mais de 10 até 15 s.m.), já ocupa a última posição (14º);
d) Com o aumento do poder aquisitivo das famílias, nota-se uma maior participação
relativa dos gastos em educação, aumento do ativo e outras despesas correntes, ao
passo que as despesas com assistência à saúde, higiene e cuidados pessoais,
vestuário e fumo perdem representatividade.
Essa diferenciação na estrutura de consumo repercute na tributação indireta. A tributação
via consumo não guarda, necessariamente, relação direta com a renda ou riqueza do
contribuinte, fato esse já evidenciado no QUADRO 06.
Outro dado importante presente na Pesquisa Orçamentária Domiciliar relaciona-se ao fato
de que, enquanto os trabalhadores com os menores salários consomem 63% de sua renda
em suas necessidade básicas (alimentação, moradia e vestuário), a classe com maiores
salários despende apenas 32% de sua renda bruta nestes mesmos itens.
09. CONSIDERAÇÕES FINAIS
As atuais discussões sobre reforma tributária no Brasil partem do pressuposto da
manutenção do montante atualmente arrecadado; não existe folga orçamentária que
permita redução da carga tributária. Tem-se, também, como meta principal um sistema
tributário mais simples que represente menor custo para o contribuinte e maior facilidade
de controle para o fisco.
O presente estudo, que pretende colaborar com esse debate, apresentou a tributação sob
o enfoque da incidência direta (sobre a renda) e indireta (sobre o consumo), analisando o
caso específico dos trabalhadores assalariados no ano de 1996.
Como resultado final obteve-se, além dos valores da carga tributária para cada tramo de
rendimentos, a evidência empírica do caráter regressivo da tributação sobre o consumo,
postulado pela teoria econômica. Ademais, constatou-se que o tributo devido pelo
empregado relativo à seguridade social, em conseqüência do valor máximo estabelecido
para as contribuições, também opera regressivamente.
Entretanto, ao considerar a abordagem aqui adotada, e para captar com maior precisão os
efeitos reais da tributação direta e indireta, deve-se levar em conta o seguinte:
1) A tributação direta tem como principal apelo o sempre desejável princípio da
justiça fiscal, pois individualiza o contribuinte, tributando-o segundo sua real
capacidade contributiva. Ao mesmo tempo, para que o objetivo de justiça fiscal
seja satisfatoriamente atingido, exige-se uma constante e eficaz atuação da
administração tributária que, em geral, se consubstancia em um profusão de
controles burocráticos. Esses controles, por sua vez, possibilitam a corrupção,
19
o planejamento fiscal, ou a simples evasão, que na falta de um cerceamento
exemplar, frustra o objetivo primeiro.
2) A tributação indireta, que em sua forma mais racional, limita-se aos impostos
sobre o valor agregado, apresenta o atrativo da simplicidade e universalidade.
Ao adotar um enfoque objetivo, diverso do enfoque subjetivo da tributação
sobre a renda, a tributação via consumo facilita as ações de controle e amplia
significativamente o universo de contribuintes. Não obstante seu caráter
regressivo, os impostos sobre valor agregado tem ampla aceitação nas nações
desenvolvidas, pois permitem a desoneração na fronteira de mercadorias que
se destinem ao exterior, facilitando o comércio internacional e a harmonização
tributária.
É evidente que uma reforma tributária não se reduz à simples opção entre tributação sobre
a renda ou sobre o consumo, sendo que em economias com um mínimo de complexidade,
a situação ideal parece situar-se em um ponto intermediário, resultando em um sistema
híbrido. Porém, o que se pretende é deixar claro os diferentes resultados derivados de
cada opção. A característica final, em termos de progressividade, será a resultante dos
efeitos subjacentes à escolha de cada gravame.
Quanto aos resultados quantitativos, a ausência de informações dessa mesma natureza
para outras economias dificulta uma análise conclusiva quanto à magnitude dos valores
encontrados.
Um estudo do mesmo gênero que merece ser citado foi o desenvolvido pela administração
tributária da Argentina5 (Administración Federal de Ingresos Publicos – AFIP) o qual
obteve, para aquele país, carga tributária total sobre os salários sem translação (ct = 0) e
com translação total (ct = 1) de 28,6% e 38,6%, respectivamente. Esses valores são
diretamente comparáveis com os valores médios6 obtidos neste trabalho, ou seja, 22,55% e
41,91%.
Finalmente, reitere-se que a população objeto da Pesquisa de Orçamentos Familiares
(POF) restringe-se aos residentes nas zonas metropolitanas anteriormente citadas, não
sendo prudente a simples extrapolação dos resultados obtidos para todo o território
nacional. Não obstante, é uma amostra representativa quando se considera apenas a
população urbana, sendo que todas as regiões do país estão representadas por, no
mínimo, uma unidade federada.
5 “Estimación de la Carga Tributaria de Asalariados según Niveles de Ingresso”. Administración Federal de
Ingresos Publicos, Argentina, 04/98
6 Média aritmética das cargas tributárias obtidas para cada faixa de rendimento.
20
Anexos
􀀹 QUADRO A-01......Descrição das Despesas segundo a POF
􀀹 QUADRO A-02...... Carga Tributaria sobre o Consumo por item de Despesa
􀀹 QUADRO A-03...... Carga Tributaria sobre os Rendimentos
􀀹 QUADRO A-04...... Classific. das Desp. por representatividade no Desembolso Total
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UADRO A - 01
DESCRIÇÃO DAS DESPESAS SEGUNDO A POF
DESPESA DESCRIÇÃO
Alimentação Referem-se aos gastos com alimentação, quer seja dentro
ou fora do domicílio.
Habitação
Referem-se aos gastos das famílias com aluguel, impostos
e taxas, manutenção do lar, artigos de limpeza, mobiliário e
artigos do lar, eletrodomésticos e equipamentos do lar, som
e TV, e consertos e manutenção de artigos do lar.
Vestuário
Refere-se a todos os gastos com roupas confeccionadas
(homem, mulher e crianças), calçados e outros apetrechos,
jóias e bijouterias, tecidos e armarinho.
Transporte
Refere-se aos gastos habituais com transporte urbano
(ônibus, táxi, metrô, tem, barca, etc.), veículo próprio
(gasolina, álcool, manutenção, etc.), viagens (avião, ônibus,
etc.) e outros,
Higiene e Cuidados Pessoais
Referem-se aos gastos com artigos de higiene e de beleza,
como: perfume, creme para pele, bronzeador, papel
higiênico, etc..
Assistência à Saúde
Referem-se aos gastos com aquisição de bens e serviços
relativos à saúde, como: remédios, tratamento dentário,
hospitalização, consulta médica, óculos e lentes, segurosaúde
e associação de assistência e outras.
Educação
Referem-se aos gastos efetuados com mensalidades
escolares de cursos regulares de 1º, 2º e 3º graus e préescolar,
outros cursos, livros, revistas técnicas, material
escolar, uniforme escolar, matrículas, e gastos diversos com
educação.
Recreação e Cultura
Referem-se aos gastos com brinquedos e jogos recreativos,
discos vinil e laser, fitas cassete e videocassete, CD-ROM,
disquetes, clube (mensalidade e taxas), diversões (cinema,
teatro, futebol, etc.), artigos de caça, pesca e camping,
equipamentos esportivos, jornais e revistas não-técnicas,
etc.
Fumo
Referem-se aos gastos com cigarros, charutos, fumo para
cachimbo, fumo para cigarros e outros artigos para
fumantes (fósforos, isqueiros, etc.).
Serviços Pessoais Referem-se aos gastos com cabeleireiro, manicuro e
pedicuro, barbeiro, sapateiro, etc.
Despesas Diversas
Referem-se aos gastos com cerimônias familiares e práticas
religiosas, serviços de cartórios e profissionais (advogado,
despachante, contador, etc.) e outros tipos de despesas,
como: jogos de azar e apostas, construção, reforma e
manutenção de jazigo, aluguel de aparelhos e utilidades de
uso doméstico, viagens (alimentação, hospedagem e
excursões), outros imóveis (aluguel de imóvel, condomínio,
imposto predial, etc.), alimentos e outros produtos para
animais, flores, mudanças, etc.
Aumento do Ativo
Refere-se aos gastos com aquisição de imóveis, veículos,
linhas telefônicas, terrenos para jazigo, títulos de clube, etc.,
e gastos com obras e melhoramentos em imóveis próprios.
Corresponde a um aumento patrimonial
Diminuição do Passivo
Refere-se ao pagamento de débitos referentes a
empréstimos, carnë de mercadorias, prestação do imóvel,
etc.
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QUADRO A-02
QUADRO A-03
23
QUADRO A-04